[회계] 무형자산 특허｜연구개발비 회계처리｜법인세법 부당행위계산 부인

연구개발비는 연구비와 개발비를 합친 단어로, 일상적인 연구활동에 지출한 연구비는 판매비와관리비에 포함되고, 개발비는 특정 기술이나 제품을 개발하기 위한 것으로 특정 요건을 충족하면 자산으로 표시할 수 있다.

개발 초기단계에서는 비용으로 처리하는 것이 일반적이고, 판매를 위한 생산단계로 진입했다고 볼 수 있으면(하기 요건 서술) 그 때부터 지출한 추가 비용을 자산으로 처리할 수 있다.

1. 특허 출원시 단계별 회계처리

진행 단계	회계처리
특허 출원시	신청하는데 지출한 금액을 선급금으로 계상
특허 등록 결정시	선급금에서 특허권으로 대체
특허 거절 결정시	선급금을 비용처리

* 개발을 위한 비용은 개발비 또는 경상연구개발비 해당
* 국고보조금 수령액도 선급금 차감계정에서 특허권 차감계정으로 변경
* 특허 출원단계부터 등록까지는 몇 년이 소요될 수 있음
 
2. 특허권의 감가상각

내용연수	종래	2015-3-13 이후
특허권	10년	7년
상표권	5년	5년

*특허권의 존속기간은 설정 등록일로부터 20년
*무형자산상각비는 판매비와관리비에 포함
*감가상각비 = 취득금액 / 내용연수

3.무형자산

특허	분류	무형자산 인식 여부	액수
외부로부터 취득		O (자산으로 계상)	취득 대가
내부적으로 개발하여 취득	K-GAAP 요건 충족시	O (자산으로 계상)	지출 비용
	K-GAAP 요건 불충족시	X (비용처리)

* 내부 개발비 등을 무형자산으로 계상하기는 매우 어려워서 비용처리 多
* 대표이사 명의로 특허를 등록하고 회사가 양수해서 외부로부터 취득하는 것으로 처리하는 경우도 다수있으나 판례에서 실질적 소유권을 개념으로 부인하는 경우 多, 대표이사가 지급받은 대가는 대표이사 가지급금 또는 상여로 해석될 수 있음.  
* 외부로부터 특허권을 취득하는 경우, 손상여부를 평가하기위해 감사인이 매년 평가보고서를 요구할 수 있음. 
 
 
 

일반기업회계기준 제11장 무형자산

내부적으로 창출한 무형자산
11.17 내부적으로 창출한 무형자산이 인식기준에 부합하는지를 평가하기 위하여 무형자산의 창출과정을 연구단계와 개발단계로 구분한다.
11.18 무형자산을 창출하기 위한 내부 프로젝트를 연구단계와 개발단계로 구분할 수 없는 경우에는 그 프로젝트에서 발생한 지출은 모두 연구단계에서 발생한 것으로 본다.

연구단계
11.19 프로젝트의 연구단계에서는 미래경제적효익을 창출할 무형자산이 존재한다는 것을 입증할 수 없기 때문에 연구단계에서 발생한 지출은 무형자산으로 인식할 수 없고 발생한 기간의 비용으로 인식한다. 

개발단계
11.20 개발단계에서 발생한 지출은 다음의 조건을 모두 충족하는 경우에만 무형자산으로 인식하고, 그 외의 경우에는 발생한 기간의 비용으로 인식한다. 
⑴ 무형자산을 사용 또는 판매하기 위해 그 자산을 완성시킬 수 있는 기술적 실현가능성을 제시할 수 있다.
⑵ 무형자산을 완성해 그것을 사용하거나 판매하려는 기업의 의도가 있다.
⑶ 완성된 무형자산을 사용하거나 판매할 수 있는 기업의 능력을 제시할 수 있다.
⑷ 무형자산이 어떻게 미래경제적효익을 창출할 것인가를 보여줄 수 있다. 예를 들면, 무형자산의 산출물, 그 무형자산에 대한 시장의 존재 또는 무형자산이 내부적으로 사용될 것이라면 그 유용성을 제시하여야 한다.
⑸ 무형자산의 개발을 완료하고 그것을 판매 또는 사용하는 데 필요한 기술적, 금전적 자원을 충분히 확보하고 있다는 사실을 제시할 수 있다.
⑹ 개발단계에서 발생한 무형자산 관련 지출을 신뢰성 있게 구분하여 측정할 수 있다.
 

제11장_무형자산(2017년_개정_반영).hwp

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수원지방법원 2024. 6. 27 선고 2023구합67775 판결 [법인세등부과처분취소]

가. 원고 주장의 요지
이 사건 특허권은 B가 개인의 시간과 비용을 들여 연구하고 발명일지를 작성하여 발명한 개인발명이고, 적어도 원고와 B의 공동발명이다. 이 사건 특허권의 실제 소유자가 원고임을 전제로 이 사건 특허권의 양수거래를 부당행위계산으로 부인하고, 양수대금을 B에 대한 상여로 소득처분한 이 사건 각 처분은 위법하다.
나. 관계 법령
다. 판단

1) 관련 법리

가) 법인세법 제52조에 정한 부당행위계산 부인이란, 법인이 특수관계에 있는 자와 거래할 때 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 법인세법 시행령 제88조 제1항 각호에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도이다. 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하되, 비특수관계자 간의 거래가격, 거래 당시의 특별한 사정 등도 고려하여야 한다(대법원 2018. 10. 25. 선고 2016두39573 판결 참조).

나) 특허법 제2조 제1호는 ‘발명’이란 자연법칙을 이용한 기술적 사상의 창작으로서 고도한 것을 말한다고 규정하고 있으므로, 특허법 제33조 제1항에서 정하고 있는 ‘발명을 한 자’는 바로 이러한 발명행위를 한 사람을 가리킨다. 따라서 발명자(공동발명자를 포함한다)에 해당한다고 하기 위해서는 단순히 발명에 대한 기본적인 과제와 아이디어만을 제공하였다거나 연구자를 일반적으로 관리하고 연구자의 지시로 데이터의 정리와 실험만을 한 경우 또는 자금․설비 등을 제공하여 발명의 완성을 후원․위탁하였을 뿐인 정도 등에 그치지 않고, 발명의 기술적 과제를 해결하기 위한 구체적인 착상을 새롭게 제시․부가․보완하거나, 실험 등을 통하여 새로운 착상을 구체화하거나, 발명의 목적 및 효과를 달성하기 위한 구체적인 수단과 방법의 제공 또는 구체적인 조언․지도를 통하여 발명을 가능하게 한 경우 등과 같이 기술적 사상의 창작행위에 실질적으로 기여하기에 이르러야 한다(대법원 2012. 12. 27. 선고 2011다67705 판결 등 참조). 발명자에 해당하는지 여부는 특허출원서의 발명자란의 기재 여부와 관계없이 실질적으로 정해지는 것이다(대법원 2011. 12. 13. 선고 2011도10525 판결 등 참조).

2) 구체적 판단

앞서 든 증거들, 갑 제6, 7호증, 을 제3 내지 5, 7 내지 10호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 이 사건 특허권은 원고가 발명․창작한 것으로 보이고, 설령 B가 발명․창작하였다고 보더라도 원고 대표이사로서의 직무에 관하여 행한 직무발명에 해당한다고 보이는데 정당한 직무발명의 대가를 인정할 자료가 없다. 따라서 이 사건 특허권의 발명․창작자가 B 개인임을 전제로 한 원고의 주장은 이유 없다. 결국 이 사건 특허권의 양도거래를 부당행위계산 부인의 대상에 해당한다고 판단한 후 그 감가상각비를 손금불산입하여 법인세를 부과하고, 이 사건 특허권의 양수대금을 B에 대한 상여로 소득처분한 이 사건 각 처분은 적법하다.

① B는 세무조사 당시 ‘아이디어는 B가 냈고, 작업은 디자인연구센터 직원들이 하였다. 디자인연구센터에는 패턴뜨는 직원, 재단하는 직원, 봉제하는 직원, 솜 넣고 눈 넣어 완성하는 직원들로 분업이 되어 있는데, 아이디어는 누가 내더라도 형상화하는 작업은 연구소 직원들이 작업을 하는 것이고 그게 마음에 안 들면 또다시 그걸 반복하는 것이다.’라고 진술하였다. B의 위 진술에 의하더라도, B는 이 사건 특허권 발명에 대한 기본적인 과제와 아이디어를 제공한 것에 불과하고, 이 사건 특허권은 대표이사인 B를 비롯한 원고 디자인팀 전체의 연구개발을 거쳐 발명되었다고 봄이 타당하다.

② 원고는 디자인개발실에 상당수의 직원을 두고 연구개발활동을 수행하였던 것으로 보이고(2019년 작성된 현지확인 보고서에는 7명의 직원이 근무하고, 전담연구원 1명이 근무하는 것으로 기재되어 있다), 디자인개발실을 운영하면서 2011~2017년 사업연도 동안 적게는 25,250,000원, 많게는 40,950,000원을 경상개발비로 계상하여 연구인력개발비 세액공제를 받았다.

③ 원고는 B가 이 사건 특허권의 발명을 위해 작성하였다는 발명일지를 제출하였다. 그러나 위 발명일지에는 기술적 사상의 창작행위에 실질적으로 기여하였다고 볼 만한 별다른 내용은 포함되어 있지 않고, 발명에 대한 기본적인 착상 내지 아이디어 등이 간단한 스케치와 함께 기재되어 있는 것으로 보인다. 또한 원고는 B가 해외에 방문하여 제품 발명을 위한 연구를 하였다며 개인일정 자료를 제출하였으나, 이는 이 사건 특허권의 출원일인 F일자 이후의 개인일정 자료일 뿐만 아니라, 위 개인일정 자료만으로는 이 사건 특허권이 B의 개인발명이라고 보기도 어렵다.

④ 위 ① 내지 ③과 같은 사정에 비추어 보면, 이 사건 특허권의 발명․창작 과정에서 원고의 인적․물적 자원이 이용되었다고 봄이 타당하고, 달리 B가 개인적으로 연구 비용을 지출하였음을 인정할 자료가 없다. 따라서 이 사건 특허권의 발명․창작 과정에서 B가 일정한 역할을 수행하였더라도 이는 원고의 대표이사 지위에서 그 업무의 일부로서 한 것으로 보인다.

⑤ 원고는 B로부터 이 사건 특허권을 714,000,000원에 양수하였는데, 위 양수대금이 이 사건 특허권의 정당한 가치를 반영하여 산정된 것인지 알 수 없다. 원고의 이익잉여금은 2016년 말 2,972,074,383원, 2017년 말 3,470,539,339원에 이르렀음에도 주주들에 대한 배당이 이루어지지 않았는바, B는 이 사건 특허권의 양수대금을 지급받음으로써 이익잉여금을 배당받은 경우에 비하여 소득세 측면에서 유리하였던 것으로 보인다.

⑥ 발명진흥법은 종업원 등의 직무발명보상금에 관한 정당한 보상을 받을 권리를 규정하면서(제15조 제1항), 보상규정의 작성 및 변경 절차, 보상에 관한 통지방법을 구체적으로 정하고 있으며(같은 조 제2 내지 4항), 위 절차규정을 준수할 뿐만 아니라 보상액에 있어 ‘직무발명에 의하여 사용자 등이 얻을 이익’과 ‘그 발명의 완성에 사용자 등과 종업원 등이 공헌한 정도’를 고려한 경우에 한하여 ‘정당한 보상을 한 것’으로 보고 있다(같은 조 제6항). 그런데 원고가 발명진흥법에 따라 직무발명자에 대한 정당한 보상금 지급절차 등을 준수하여 이 사건 특허권 등의 양수대금을 지급하였다고 볼 만한 자료가 없고, 양수대금 산정 과정에서 직무발명에 의하여 원고가 얻을 이익과 그 발명의 완성에 B가 개별적으로 공헌한 정도를 고려하였다고 볼 만한 자료도 찾을 수 없으므로, 이 사건 특허권의 양수대금을 발명진흥법에서 정한 ‘정당한 보상금’에 해당한다고 볼 수 없다.
 
 
 
 

관계 법령

법인세법 [시행 2025. 1. 1.] [법률 제20613호, 2024. 12. 31., 일부개정]
제23조(감가상각비의 손금불산입) ① 내국법인이 각 사업연도의 결산을 확정할 때 토지를 제외한 건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 유형자산 및 무형자산(이하 이 조에서 “감가상각자산”이라 한다)에 대한 감가상각비를 손비로 계상한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 “상각범위액”이라 한다)의 범위에서 그 계상한 감가상각비를 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하고, 그 계상한 금액 중 상각범위액을 초과하는 금액은 손금에 산입하지 아니한다. <개정 2018. 12. 24.>

② 제1항에도 불구하고 「주식회사 등의 외부감사에 관한 법률」 제5조제1항제1호에 따른 회계처리기준(이하 “한국채택국제회계기준”이라 한다)을 적용하는 내국법인이 보유한 감가상각자산 중 유형자산과 대통령령으로 정하는 무형자산의 감가상각비는 개별 자산별로 다음 각 호의 구분에 따른 금액이 제1항에 따라 손금에 산입한 금액보다 큰 경우 그 차액의 범위에서 추가로 손금에 산입할 수 있다. <개정 2017. 10. 31., 2018. 12. 24.>
1. 2013년 12월 31일 이전 취득분: 한국채택국제회계기준을 적용하지 아니하고 종전의 방식에 따라 감가상각비를 손비로 계상한 경우 제1항에 따라 손금에 산입할 감가상각비 상당액(이하 이 조에서 “종전감가상각비”라 한다)
2. 2014년 1월 1일 이후 취득분: 기획재정부령으로 정하는 기준내용연수를 적용하여 계산한 감가상각비 상당액(이하 이 조에서 “기준감가상각비”라 한다)

③ 제1항에도 불구하고 내국법인이 이 법과 다른 법률에 따라 법인세를 면제받거나 감면받은 경우에는 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 대통령령으로 정하는 바에 따라 감가상각비를 손금에 산입하여야 한다. <개정 2018. 12. 24.>

④ 제1항을 적용할 때 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 손비로 계상한 경우에는 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 감가상각비로 계상한 것으로 보아 상각범위액을 계산한다. <신설 2018. 12. 24.>

1. 감가상각자산을 취득하기 위하여 지출한 금액
2. 감가상각자산에 대한 대통령령으로 정하는 자본적 지출에 해당하는 금액

⑤ 제1항에 따라 상각범위액을 초과하여 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 후의 사업연도에 대통령령으로 정하는 방법에 따라 손금에 산입한다. <신설 2018. 12. 24.>

⑥ 제1항부터 제5항까지의 규정에 따라 감가상각비를 손금에 산입한 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 감가상각비에 관한 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. <개정 2018. 12. 24.>

⑦ 제1항부터 제5항까지의 규정을 적용할 때 감가상각비의 손금산입방법, 한국채택국제회계기준 적용 시기의 결정, 종전감가상각비 및 기준감가상각비의 계산, 감가상각방법의 변경, 내용연수의 특례 및 변경, 중고자산 등의 상각범위액 계산특례, 즉시 상각할 수 있는 자산의 범위 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. <개정 2018. 12. 24.>
[전문개정 2010. 12. 30.]
 
법인세법 시행령 [시행 2025. 1. 1.] [대통령령 제35122호, 2024. 12. 31., 일부개정]
제24조(감가상각자산의 범위) ①법 제23조제1항에서 "건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 유형자산 및 무형자산"이란 다음 각 호의 유형자산 및 무형자산(제3항의 자산은 제외하며, 이하 "감가상각자산"이라 한다)을 말한다.  <개정 2001. 12. 31., 2002. 12. 30., 2005. 2. 19., 2005. 6. 30., 2010. 6. 8., 2010. 12. 30., 2012. 2. 2., 2017. 3. 29., 2018. 2. 13., 2019. 2. 12., 2020. 7. 28., 2020. 8. 26., 2021. 2. 17.>

1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 유형자산
가. 건물(부속설비를 포함한다) 및 구축물(이하 "건축물"이라 한다)
나. 차량 및 운반구, 공구, 기구 및 비품
다. 선박 및 항공기
라. 기계 및 장치
마. 동물 및 식물
바. 그 밖에 가목부터 마목까지의 자산과 유사한 유형자산

2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 무형자산
가. 영업권(합병 또는 분할로 인하여 합병법인등이 계상한 영업권은 제외한다), 디자인권, 실용신안권, 상표권
나. 특허권, 어업권, 양식업권, 「해저광물자원 개발법」에 의한 채취권, 유료도로관리권, 수리권, 전기가스공급시설이용권, 공업용수도시설이용권, 수도시설이용권, 열공급시설이용권
다. 광업권, 전신전화전용시설이용권, 전용측선이용권, 하수종말처리장시설관리권, 수도시설관리권
라. 댐사용권
마. 삭제  <2002. 12. 30.>
바. 개발비: 상업적인 생산 또는 사용 전에 재료ㆍ장치ㆍ제품ㆍ공정ㆍ시스템 또는 용역을 창출하거나 현저히 개선하기 위한 계획 또는 설계를 위하여 연구결과 또는 관련지식을 적용하는데 발생하는 비용으로서 기업회계기준에 따른 개발비 요건을 갖춘 것(「산업기술연구조합 육성법」에 따른 산업기술연구조합의 조합원이 해당 조합에 연구개발 및 연구시설 취득 등을 위하여 지출하는 금액을 포함한다)
사. 사용수익기부자산가액: 금전 외의 자산을 국가 또는 지방자치단체, 법 제24조제2항제1호라목부터 바목까지의 규정에 따른 법인 또는 이 영 제39조제1항제1호에 따른 법인에게 기부한 후 그 자산을 사용하거나 그 자산으로부터 수익을 얻는 경우 해당 자산의 장부가액
아. 「전파법」 제14조의 규정에 의한 주파수이용권 및 「공항시설법」 제26조의 규정에 의한 공항시설관리권
자. 「항만법」 제24조에 따른 항만시설관리권
 
② 법 제23조제2항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 무형자산"이란 제1항제2호 각 목의 어느 하나에 해당하는 무형자산 중에서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.  <신설 2010. 12. 30., 2012. 2. 2., 2019. 2. 12.>
1. 감가상각비를 손비로 계상할 때 적용하는 내용연수(이하 "결산내용연수"라 한다)를 확정할 수 없는 것으로서 기획재정부령으로 정하는 요건을 모두 갖춘 무형자산
2. 「주식회사 등의 외부감사에 관한 법률」 제5조제1항제1호에 따른 회계처리기준(이하 "한국채택국제회계기준"이라 한다)을 최초로 적용하는 사업연도 전에 취득한 제24조제1항제2호가목에 따른 영업권
 
③감가상각자산은 다음 각호의 자산을 포함하지 아니하는 것으로 한다.  <개정 2010. 12. 30.>
1. 사업에 사용하지 아니하는 것(유휴설비를 제외한다)
2. 건설 중인 것
3. 시간의 경과에 따라 그 가치가 감소되지 아니하는 것

④제68조제4항에 따른 장기할부조건 등으로 매입한 감가상각자산의 경우 법인이 해당 자산의 가액 전액을 자산으로 계상하고 사업에 사용하는 경우에는 그 대금의 청산 또는 소유권의 이전여부에 관계없이 이를 감가상각자산에 포함한다.  <개정 2010. 12. 30., 2019. 2. 12.>

⑤제1항을 적용할 때 자산을 시설대여하는 자(이하 이 항에서 "리스회사"라 한다)가 대여하는 해당 자산(이하 이 항에서 "리스자산"이라 한다) 중 기업회계기준에 따른 금융리스(이하 이 항에서 "금융리스"라 한다)의 자산은 리스이용자의 감가상각자산으로, 금융리스외의 리스자산은 리스회사의 감가상각자산으로 한다.  <개정 2005. 2. 19., 2007. 2. 28., 2008. 2. 29., 2010. 12. 30.>

⑥제5항의 규정을 적용함에 있어서 「자산유동화에 관한 법률」에 의한 유동화전문회사가 동법에 의한 자산유동화계획에 따라 금융리스의 자산을 양수한 경우 당해 자산에 대하여는 리스이용자의 감가상각자산으로 한다.  <신설 2000. 12. 29., 2005. 2. 19.>